Aportes extraordinarios con fecha posterior al 1 de julio del 2019: ¿Ponen en riesgo el uso del 2,25% del precio de venta en caso de una venta de acciones?

El oficio MH-DGT-DNTI-DCN-CONS-0029-2026, emitido por la Dirección General de Tributación el 29 de junio de 2026, aborda una consulta especialmente relevante para quienes poseen inversiones societarias en Costa Rica. El criterio parte de un caso en el que una sociedad panameña adquirió en 2018 un 20% de las acciones de una sociedad costarricense, realizó luego un aporte patrimonial extraordinario sin aumento de capital ni emisión de nuevas acciones, recibió devoluciones de capital en años posteriores y finalmente transfirió onerosamente en 2026 un 8,5% de esas acciones.

La pregunta concreta del consultante era si esa transmisión podía acogerse a la tarifa especial del 2,25% prevista para la “primera venta” de bienes o derechos adquiridos antes de la entrada en vigor de la Ley 9635. La Administración responde afirmativamente: considera aplicable la tarifa especial del 2,25% en esa primera venta de acciones adquiridas desde 2018, pese a que hubo aportes extraordinarios posteriores, porque dichos aportes no implicaron aumento del capital social ni emisión de nuevas acciones; además, reconoce que el consultante también podría optar por aplicar el 15%, según el escenario que estime oportuno.

Lo interesante en este oficio, es el análisis que realiza la Dirección General donde distingue entre incrementar patrimonialmente la participación y adquirir nuevas acciones. Esa diferencia es decisiva, porque en el caso analizado no existió emisión de nuevos títulos ni aumento del capital social, de modo que la titularidad accionaria original sigue teniendo fecha del 2018.

Esta conclusión es relevante en temas tributarios, ya que es bastante común ver en Costa Rica, que se realizan aportes extraordinarios a las sociedades con el fin de hacer más robusta su composición patrimonial, sobre todo cuando se trata de temas bancarios. Si cada uno de estos movimientos contables y legales significaran que se deba “reiniciar” el análisis de la fecha de adquisición conforme a lo dispuesto en nuestra Ley, muchas de estas sociedades existentes en Costa Rica, que poseen aportes de capital con fecha posterior al 1 de julio del 2019, perderían el derecho de utilizar el beneficio que nos da la Ley de utilizar el 2,25% sobre el precio de venta para la primera venta. El oficio evita precisamente ese resultado y confirma que lo determinante, para la tarifa especial de primera venta, es que el bien o derecho haya estado en el patrimonio del contribuyente antes de la vigencia del capítulo XI de la LISR.

Ahora bien, distinto sería que se realice una nueva emisión de acciones con fecha posterior al 1 de julio del 2019, ya que tendríamos en una misma sociedad acciones emitidas con anterioridad de la entrada en vigencia de la Reforma y tendríamos otro grupo de acciones emitidas con fecha posterior a esta fecha. Por lo cual, desde un punto de vista conservador, el tratamiento en la venta de dichas acciones debería analizarse para cada grupo de acciones por separado. Es decir, las acciones que se poseen antes del 1 de julio del 2019, podrían venderse al 2,25% según el escenario más favorables y el otro grupo de acciones emitidas con posterioridad al 1 de julio del 2019, deberían venderse al 15% de la utilidad, sin posibilidad de utilizar el beneficio del 2,25% del precio de venta.

Desde una perspectiva práctica, este criterio aporta mayor seguridad jurídica a inversionistas extranjeros, grupos multinacionales y asesores que participan en reorganizaciones, recapitalizaciones y devoluciones de capital dentro de grupos empresariales. El mensaje central es claro: un aporte extraordinario que no genere nuevas acciones ni modifique el capital social no necesariamente destruye la condición de “activo adquirido” antes de la reforma, al menos para efectos de la opción de primera venta y el uso del 2,25% del precio de venta.

En definitiva, se trata de un oficio útil y bien orientado. No resuelve todas las tensiones interpretativas sobre costo fiscal, valor de adquisición y métodos de valoración, pero sí fija una pauta importante: los aportes de capital extraordinario no ponen el riesgo el uso del 2,25% del precio de venta para aquellas acciones que se poseen antes de la entrada en vigencia de la Reforma.