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Quizá usted se ha preguntado qué pasa desde el punto de vista tributario, cuando recibo una herencia o una donación y después de algún tiempo, decido vender ese bien que recibí. ¿Debo pagar impuestos? ¿En qué momento? ¿ Sobre qué base?
Antes de responder a esas preguntas es importante distinguir cada uno de los conceptos. La donación se realiza en vida del propietario, mientras que la herencia tiene efecto únicamente tras el fallecimiento del titular.
De acuerdo con lo que establecen los incisos e) y g) del Artículo 6 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (LISR), no forman parte de la renta bruta y por lo tanto se excluyen de esta, las herencias y las donaciones; es decir ambos conceptos no pagan impuesto sobre las utilidades al momento en que estas se reciben.
Así mismo, en cuanto al capítulo de rentas del capital y ganancias y pérdidas de capital, tanto la LISR como su Reglamento, indican expresamente en sus artículos 28bis y 39 respectivamente, que las herencias y las donaciones están exentas del impuesto, tanto respecto de sus perceptores como del donante. Esto significa que al momento en que se recibe una donación o una herencia, ni el que la recibe ni el que la otorga están obligados a pagar impuesto alguno en ese momento.
Tomando en cuenta lo anterior, ¿qué pasaría si después de algún tiempo, se decide vender ese bien que se recibió en calidad de donación o de herencia? ¿Debo pagar impuestos al momento de la venta? ¿Y sobre qué valor?
Dar respuesta a estas interrogantes requiere de un análisis adicional, que consiste en determinar por qué valor debo reconocer en los estados financieros o mis registros personales si se tratara de una persona física, el valor de esa donación o herencia que recibí en su momento. Lo primero que uno pensaría, es que en ninguna de las dos hubo un pago de por medio, en cuyo caso el valor de costo debería ser cero. Aunque en la realidad eso fue así, debemos preguntarnos en qué consiste entonces la exoneración del impuesto a las ganancias de capital a que hace referencia la norma.
El Artículo 30 de la LISR relacionado con la renta imponible de las ganancias y pérdidas de capital, indica que la base imponible será:
1. En el supuesto de transmisión onerosa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los bienes o derechos.
2. En los demás supuestos, el valor de mercado de los bienes o derechos que se incorporen al activo o patrimonio del contribuyente.
Así mismo, el Artículo 42 del Reglamento a la LISR indica:
Artículo 42.- Base imponible de las ganancias y pérdidas de capital. En caso de que el contribuyente obtenga ganancias de capital producto de una transmisión onerosa de bienes o derechos que represente una alteración en la composición de su patrimonio, la base imponible a efectos del cálculo del impuesto por pagar será el resultado de restarle el valor de adquisición del bien o derecho al valor de transmisión correspondiente. Si el resultado de esta operación arrojara un resultado negativo, se entenderá que el contribuyente ha sufrido una pérdida de capital(…).
De no existir valores de adquisición y transmisión en la transmisión onerosa, para la determinación de la base imponible del impuesto sobre ganancias de capital, se utilizará el valor de mercado de los bienes o derechos que se incorporen al patrimonio del contribuyente, (..) el cual se calculará con base en las normas especiales de valoración comprendidas en el artículo 31 de la Ley y 43 de este Reglamento.
En los supuestos en que la alteración en la composición de su patrimonio no proceda de transmisiones onerosas, la base imponible corresponderá al valor de mercado de los bienes o derechos que se incorporen al activo o patrimonio del contribuyente.
Así las cosas, debemos entender que la exoneración del impuesto a las ganancias de capital que se generen producto de la variación en el valor del patrimonio de cualquier contribuyente o persona física que haya recibido una herencia o una donación, aplica sobre la base del valor de mercado que haya tenido el bien al momento en que se recibió, pues en caso de no haber existido dicha exención, el impuesto se debió haber determinado sobre dicho valor de mercado en ese momento, ya que no tendría sentido otorgar una exención sobre un valor equivalente del bien igual a cero. A modo de ejemplo, si yo recibí un terreno en calidad de herencia en el año 2022, y el valor de mercado de ese terreno era de 30 millones de colones, la exoneración del impuesto sería equivalente al 15% de ese valor, es decir 4.5 millones de colones.
Lo anterior implica, que al momento en que se venda el bien cuatro años después, de recibido bajo el concepto de herencia o donación, donde podemos suponer que el valor de mercado será de 40 millones de colones, se debe determinar si existe una ganancia o pérdida de capital, comparado el precio de venta a ese momento, es decir los 40 millones de colones, contra el valor de costo de mercado que tenía el bien cuando se recibió como herencia o donación, es decir los 30 millones de colones. Como en este caso, el precio de venta es mayor en 10 millones de colones ( 40 – 30= 10) , se debe pagar el 15% de impuesto sobre esa diferencia, equivalente a la suma de un millón 500 mil colones.
Si se hubiera asumido que el costo de adquisición de la herencia o donación fuera cero colones, al momento de vender el bien en 40 millones sin base de costo, el impuesto del 15% sería de 6 millones de colones, lo cual implicaría que indirectamente la exención de la herencia no se habría gozado nunca, pues se estaría gravando el 100% del valor del bien recibido, lo cual dejaría inaplicable la exención que dicta la norma para el caso de las herencias y las donaciones.
