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En días recientes hemos estado observando que a nivel tributario se empieza a discutir si la oposición al traslado de cargos tiene naturaleza recursiva o si, por el contrario, se trata del ejercicio de defensa en contra de dicha imputación de deudas tributarias.
La discusión reviste importancia en el tanto, según se trate de un recurso o de una oposición, el cómputo de la prescripción para el cobro de los impuestos supuestamente adeudados se entenderá interrumpida o no.
La Administración Tributaria no ha tenido una posición consistente en relación con este tema. Históricamente, las resoluciones de la Dirección General de Tributación afirmaban que esta oposición se trataba de un ejercicio recursivo, por lo que al tenor del artículo 54 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios (CNPT), se entendía por suspendido el cómputo de la prescripción hasta que existiera resolución firme.
De ahí que la Administración Tributaria durante muchos años considerara que podía tardar un tiempo indefinido en resolver una vez que se efectuaba el traslado de cargos.
No obstante, en días recientes ha variado su tendencia. Si bien dicha postura no se ha visto reflejada en las resoluciones que se emite, lo cierto es que, a partir de criterios emitidos para fundamentar una lesividad, la Administración Tributaria afirmó por ejemplo que el “recurso de revocatoria o el de apelación que se encuentran regulados en las actuales normas legales 145 y 146 de la Ley N° 7900, siendo que estos corresponden a figuras muy distintas a la impugnación contra el Traslado de Cargos.” [1]
En nuestro criterio, es claro que la oposición al traslado de cargos no tiene naturaleza recursiva en los términos del artículo 54 del CNPT, y por ende, su interposición no interrumpe la prescripción.
Dicho artículo 54 del CNPT establece con claridad que la interrupción de la prescripción especial que regula este artículo se aplicará “En los casos de interposición de recursos contra resoluciones de la Administración Tributaria” Es decir, se requieren de dos presupuestos para que opere esta prescripción: que se trate de una resolución administrativa y que además contra ella se plantee un recurso administrativo de los que expresamente admite el CNPT. Ninguna de las condiciones se cumple en este caso.
En primer término, debemos advertir- como recientemente lo señala la propia Administración Tributaria- que el Traslado de Cargos no es técnicamente una resolución administrativa.
En efecto, el artículo 147 del CNPT establece claramente qué debe entenderse por resolución dentro del procedimiento tributario. Interesa a los efectos de esta nota resaltar que una resolución debe contener los elementos necesarios para la determinación del adeudo tributario así como la determinación de los montos exigibles por este concepto, es decir, no estamos ante una imputación de presuntas deudas tributarias como ocurriría en el traslado de cargos, sino que estamos ante la determinación cierta de la existencia de un adeudo tributario, determinación que sólo puede considerarse existente en la resolución determinativa, la resolución confirmatoria y la resolución final del Tribunal Fiscal Administrativo.
Adicionalmente, esa misma norma señala con claridad que “En los casos en que el sujeto pasivo no impugne el traslado de los cargos aludidos en el artículo 144, bastará que la resolución se refiera a ese traslado para que se tengan por satisfechos los requisitos indicados en los incisos c), d) y e) de este artículo.” Es decir, la norma jurídica señala en forma expresa una diferencia entre la resolución y el traslado de cargos.
Bajo esta misma línea, la Sala Constitucional desde vieja data ha señalado que el traslado de cargos en un procedimiento tributario puede ser objeto de impugnación, oposición que no es igual a la interposición de los recursos administrativos. [2]
Si bien las normas jurídicas han cambiado en el tiempo, es claro que la naturaleza jurídica del traslado se cargos se mantiene como un acto preparatorio de procedimiento que es objeto de oposición y prueba.
En segundo lugar, es claro que la oposición al traslado de cargos no tiene la naturaleza de un recurso administrativo. Así, si vemos los derechos del contribuyente desarrollados en el artículo 171 del CNPT, se desprende que la legislación obliga a la Administración Tributaria a otorgar audiencia y el derecho de oposición de previo al dictado de las resoluciones administrativas: “ 11) Derecho a formular, en los casos en que sea parte, alegaciones y aportar documentos que deberán ser tomados en cuenta por los órganos competentes en la redacción de las resoluciones y los actos jurídicos en general. /12) Derecho a ser oído en el trámite de audiencia con carácter previo al dictado de la resolución o acto que tendrá efectos jurídicos para los sujetos pasivos, de conformidad con la ley.”
Derecho que es desarrollado en forma general como parte del derecho de defensa y del debido proceso por la jurisprudencia de la Sala Constitucional desde la sentencia 1739-1992.
Luego, los artículos 145 y 146 del CNPT establecen expresamente que los actos contra los cuales es posible presentar los recursos administrativos son el acto de determinación de oficio o la resolución confirmatoria en caso de presentarse el recurso de revocatoria.
De lo expuesto se desprende, que tampoco podemos señalar que la oposición al traslado de cargos tenga, en sí misma, una naturaleza recursiva, pues las normas jurídicas que regulan la materia no le otorgan este carácter.
De esta manera, al no cumplir ninguno de los requisitos establecidos por el ordenamiento jurídico para considerar a la oposición al traslado de cargos como un recurso, tampoco resulta procedente que se le considere como una actuación susceptible de interrumpir el plazo de la prescripción.
[1] Dirección General de Tributación, oficio MH-DGT-OF-0234-2024 del 19 de abril del 2024. En sentido similar, es posible ver el oficio MH-DJ-OF-0873-2024 del 20 de junio del 2024 de la Dirección Jurídica del Ministerio de Hacienda.
[2] “Dichos procedimientos se inician con el traslado de cargos al contribuyente por el plazo de treinta días, dentro de los cuales éste puede impugnar por escrito las observaciones y cargos formulados debiendo especificar los hechos, fundamentos de derecho y pruebas respectivas (Artículos 139 y 140 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios). La impugnación debe ser resuelta por el Director de la Administración Tributaria y contra su decisión caben los recurso de revocatoria y apelación. Si no se admitiese el remedio vertical, el administrado puede acudir a la apelación de hecho, llamado también "apelación por inadmisión" (artículo 148 id.). “ Sala Constitucional, resolución número 725-1994 de las diez horas cuarenta y dos minutos del 4 de febrero de 1994.
Grettel Rodríguez, Gerente Legal de Grant Thornton
