Cuando la que incumple es Tributación

El derecho tributario es la relación que establece la norma legal - siempre respetando el principio de reserva material de ley - para las relaciones de deberes y derechos del sujeto activo, en este caso el que se convierte en el acreedor de la deuda tributaria, como de quien se ve obligado en cumplir con el integro del tributo, conocido como el sujeto pasivo o contribuyente.

Esta relación genera dos tipos de obligaciones: las materiales y las formales.

La obligación material se perfecciona según el acto previsto en la ley, que crea la obligación y establece los términos y condiciones del pago del contribuyente, tanto en forma, como en tiempo, tarifa y periodicidad.

Estas obligaciones tributarias materiales se extinguen según lo establece el Código de Normas y Procedimientos Tributarios, artículo 35: mediante el pago, la confusión, la prescripción o la compensación de las obligaciones con saldos que a favor del contribuyente. También está la posibilidad de extinguir la obligación mediante la condonación.

El pago es el clásico medio de extinción de obligaciones materiales. Sin embargo, si , por ejemplo, por situaciones ajenas a la norma, terminan confluyendo el deudor y el acreedor de la obligación con el mismo ente del Estado, se concluye que la deuda se extingue por la confusión de deudor y acreedor.

Una vez prescrita la deuda tributaria, transcurrido un plazo de cuatro años después de haber hecho la declaración respectiva, si esta permanece impagada y sin que medie acción alguna de orden cobratorio-individualizada hacia el contribuyente, se extingue el derecho de la Administración Tributaria de ejecutar el cobro. Por consecuencia, el contribuyente se exime de la obligación de pago del impuesto. Esto, que es un derecho de todo contribuyente, se convierte en la cotidianidad en un bloqueo de los procesos de contratación administrativa, pues los entes públicos retienen el pago por ventas o prestaciones de servicios que resultan de otras ramas del derecho administrativo.

Cuando un contribuyente tiene la condición de saldos a favor en el propio impuesto que este tratando de liquidar y cumplir, o saldos a favor en otros impuestos que permitan la aplicación automática o cumpliendo con requisitos como la petición, se puede aplicar el medio de extinción conocido como compensación de las obligaciones.

De no darse la extinción de los deberes materiales en forma y tiempo, y antes de que los mismos cumplan con el plazo de prescripción, recaen sobre las obligaciones cargas accesorias que se establecen en el mismo Código. Intereses, por ejemplo, o multas que la norma específica del impuesto o la norma general establezcan.

La última de las formas de extinguir las obligaciones tributarias es la condonación. Normalmente es incorporada en normas de carácter transitorio, que pretenden aumentar el flujo de caja del Estado en un plazo relativamente corto, perdonando las obligaciones accesorias antes dichas. En pocas ocasiones, aunque en derecho no habría un límite distinto a la indisponibilidad de la acreencia fiscal, se dan amnistías que, de alguna manera, se han visto como un carrusel que premia al incumplimiento. El CIAT (Centro Interamericano de Administraciones Tributarias) las ha considerado una práctica repudiable, que fomenta de manera tácita el incumplimiento, dejando al contribuyente que cumplió tarde, pero antes de una amnistía, ante un agravio comparativo que le pesa por cumplidor, cayendo en una suerte de sanción indirecta por cumplir tarde y no esperar las reiteradas amnistías.

Al incumplimiento de deberes de orden formal, sea incumplimientos de los deberes de hacer, entregar o documentar, le acompañan las sanciones que establece el Título III del Código: son multas y el repudiable cierre de negocios. Estos cierres son una sanción desproporcionada que, a la vez, resulta en una contradicción respecto del propósito de pretender el cumplimiento del deber del contribuyente. Se le cercena la capacidad de continuar operando por unos días en los que, por supuesto, no genera recursos; por lo que solo agrava su condición de incapacidad de cumplir con las obligaciones formales o materiales según sea el caso.

Nuestras normas de derecho tributario tienen previstas obligaciones claras y distinguibles, aunque algunas veces no tan claras, en lo que se refiere a la obligación del contribuyente a quien se le denomina de manera mas despótica, el obligado. Esto, como si en la relación jurídica no existiesen obligaciones de orden para una y la otra de las partes en el ordenamiento.

Ahora veamos como está la situación de los deberes de las Administraciones Tributarias que impiden en muchas ocasiones, dificultan en otras y confunden en una abundante mayoría a los contribuyentes. ¿Existen o deberían de existir consecuencias a la omisión o incumplimiento por parte de las Administraciones Tributarias?

La incertidumbre creada a partir de “obligaciones huecas” que surgen de la desidia y la incapacidad mostrada de forma reiterada, el ambiente caótico, en que los contribuyentes desconocen cómo cumplir cada obligación por culpa de directrices confusas, deberían ser motivos sancionables a la Administración Tributaria. Desde su jerarca, a cargo de los incumplimientos, con consecuencias análogas, en última instancia, a las de cierre del negocio por reiteración de incumplimientos, resultando en la dimisión forzada de ese jerarca que incumple.

Vamos a referirnos a cuatro elementos que gravitan en el ambiente tributario desde hace varios años, que ponen en evidencia incumplimientos que denotan las ausentes destrezas de gestión por parte de la Administración Tributaria.

Desde que se promulgó la ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas se hizo una remodelación a la antigua ley 7092 de Impuesto sobre la renta. Era urgente emitir un nuevo formulario de liquidación de impuesto sobre las utilidades. Hoy sigue sin aparecer, por segundo año fiscal consecutivo. ¿Qué tanta coherencia los actuales medios formales de autodeterminación de renta con la incapacidad de tener un formulario adecuado para la liquidación? Esta deuda debe pagarse. ¿La Dirección General de Tributación va a pagar este pendiente? ¿Cuándo? ¿Qué se lo imposibilita? ¿Cómo se exime de las consecuencias de dejar a los contribuyentes a mercede de un esfuerzo que, en fase de fiscalización, ustedes, si tienen facultades de sancionar?

Las declaraciones de las sociedades inactivas. El formulario que se publicó en diciembre del año 2019 se dejó sin efecto. Se indicó mediante resolución que se publicaría uno nuevo, para que se tuviera el medio para cumplir con la obligación indicada en la reforma al artículo 2 de la Ley del impuesto sobre la renta. Hoy seguimos esperando las declaraciones que deberían ser sencillas. Aunque suponemos, serán complejas, solo podemos evitar calificar de inoperantes a los responsables de esta tarea.

Los funcionarios a cargo están impidiendo el cumplimiento de un deber formal, con posibles consecuencias materiales, es decir, posible generación de nueva recaudación. Simplemente están incumpliendo con el deber de probidad y ocasionando daños de cuantía indefinida a la Hacienda Pública.

Existen sanciones en materia administrativa y penal para ello, tal como reza el Dictamen 008-2008 del 14 de enero de 2008, de la Procuraduría General de la República. La entidad que debería estar actuando ante estos actos de omisión y detectando cuáles son las oscuras causas de estos incumplimientos.

Por otra parte, desde el 13 de setiembre de 2013, es obligatoria la presentación de una declaración de precios de transferencia. A la fecha, el formulario de declaración sigue sin elaborarse, inclusive contando la Administración con apoyo de funcionarios de la propia OCDE, de la que ahora somos miembros.

La no instrumentación de dicha declaración hace materialmente imposible el cumplir con los compromisos asumidos por el país en el Marco Inclusivo de las Normas BEPS. Deja abiertas las puertas al traslado abusivo de cargas tributarias de un país a otro donde no se tribute, o donde la tributación sea sustancialmente menor, infringiendo las resoluciones DGT 25-2018.

¿Quiénes van a responder por estas omisiones? ¿Se han abierto los expedientes administrativos? ¿Se ha seguido el debido proceso a los funcionarios responsables de la custodia de esta norma? ¿Qué carácter tiene el deber incumplido para con la comunidad internacional?

Se denota un claro desequilibrio de fuerzas en la relación de los deberes del contribuyente y sus consecuencias respecto a la inacción de la Administración, sus funcionarios irresponsables y, en concreto, la cabeza de la Dirección Tributaria.

Será de ensayo simplemente seguir tratando de tapar los orificios del sangrado de los escasos recursos fiscales, mientras los funcionarios responsables, de manera paradójica, sean irresponsables y no les recaiga responsabilidad alguna de momento.

Guardamos la esperanza que, para lograr una mejora en la situación fiscal, más allá de los nuevos impuestos, se haga una “limpia” en la Administración. Sino cualquier norma nueva caerá tristemente en saco roto, haciendo que solo algunos cumplamos nuestras obligaciones, sin que los gestores responsables provoquen un estado de desigualdad ante la determinación apropiada de las capacidades contributivas actuales y reales.