Características de un gasto deducible

En el proceso de determinación de la base imponible del Impuesto sobre las utilidades encontrarnos ante la pregunta de si un gasto en particular es o no deducible.

La respuesta no es libre de dudas. Hay que atender en forma responsable las características de la o las actividades económicas que lleva a cabo el contribuyente y que causan ingresos gravables para establecer la primera distinción de deducibilidad: Una relación de causa – efecto que debe existir entre el costo o gasto y la generación de ingresos gravados con el impuesto.

Esta relación causal debe, a su vez, valorarse en su condición de actualidad o potencialidad. Puede que por motivos de orden temporal o por la existencia de una vida de negocio en marcha continua y la necesidad de crear períodos contables o fiscales, que no son más que cortes temporales de comparable dimensión, existan gastos y costos en los que se incurren hoy, pero que sus resultados no corresponden, necesariamente, a ingresos que se reconocerán o materializarán en el período corriente.

Esta condición de potencialidad, en muchas ocasiones por la falta de una adecuada documentación de los planes de negocio, es motivo para experimentar en fase de fiscalización el rechazo de gastos deducibles, por no tener conexión directa con la generación de rentas gravadas en el mismo período fiscal.

La buena gobernanza de los negocios en materia fiscal clama por una documentación apropiada, que permita amainar los ajustes de sus bases imponibles, ante la imposibilidad de demostrar el vínculo casual con rentas futuras, o como se denomina en la norma legal, rentas potenciales.

Es fundamental recordar los aspectos formales para que un gasto sea deducible. En todo caso, las transacciones deben estar respaldadas por documentos electrónicos. Ya sea, emitido por el proveedor – regla general, o emitido por el propio comprador, la factura de adquisición que se utiliza para sustentar dos supuestos: las compras efectuadas a agentes económicos del régimen simplificado o la inversión del sujeto pasivo en la compra de servicios importados, es decir, aquellos que se usan, gozan, o consumen el país pero que su prestador es un no residente costarricense.

Las reglas de autotutela normativa redundan en sanciones para casos como la obligatoriedad de practicar retenciones de impuestos o de cargas parafiscales como la seguridad social.

Cuando se incumple la aplicación de una retención, esta se convierte en un gasto no deducible, una sanción impropia por orden procedimental, que se comporta como sanción en doble sentido, pues el monto es no deducible para el pagador y, en tesis general, pasa a ser ingreso gravable para el receptor del ingreso.

En especial se debe tener cuidado con la relación económica de servicios con partes relacionadas en el extranjero. Vista la generación de la factura de compra requerida, quedando esta registrada en la Administración Tributaria, deja servida la mesa para la comprobación “de escritorio” y el eventual rechazo en procedimientos de fiscalización parciales, tasando las retenciones que debieron aplicarse en el momento oportuno.

Los beneficiarios de exenciones caen en el error de percibirse exentos de consignar los gastos deducibles. La exención que gozan, en realidad, es solamente oponible a las rentas netas en fase de autodeterminación, pero no constituye un escudo ante todo acto de comprobación que la Administración Tributaria haga a posterior, en los plazos de prescripción correspondientes.

También es común encontrar quien se siente protegido por la decisión de considerar como gastos no deducibles aquellos que incumplen con deberes formales y materiales, descansando en una vana seguridad que no les exime de las obligaciones solidarias.

Estos gastos no deducibles suelen no ser otra cosa que pagos o gastos en beneficio predominante de los socios o de los trabajadores.

El primero corresponde a una recalificación como dividendos, por lo que no basta con tratarse como no deducible, sino que se activa, en el momento de su pago o puesta a la disposición de los accionistas, el respectivo impuesto de rentas del capital mobiliario, respecto al dividendo.

En cuanto al segundo de los casos, cuando las erogaciones son pertinentes a un interés predominante del trabajador estamos ante salarios que pueden ser en dinero o en especie, que mantienen su sujeción a la imposición sobre el trabajo personal dependiente. Las prestaciones dinerarias deben tasarse según las tarifas progresivas mientras que las prestaciones en especie, a la tarifa del 15%. Además, si es una prestación de carácter laboral, se deben cumplir los deberes con la seguridad social.

Es común encontrar relaciones laborales encubiertas en la figura de servicios personales o profesionales. Era mucho más común antes, cuando no existía imposición indirecta sobre estas erogaciones, pero aún así, a pesar del respectivo pago del IVA desde julio del 2019, el cumplimiento de documentación electrónica, la declaración del IVA mensual y la presentación de renta del receptor de dichos servicios profesionales no es suficiente. En fase de fiscalización se determinaría si hay o no una relación de subordinación, incluyendo la técnica del levantamiento del velo societario, una acción sencilla para la Administración Tributaria aún ante figuras jurídicas “pantalla,” gracias a la existencia del registro de beneficiarios finales.

Cabe destacar además el despertar hambriento y agresivo de la Caja Costarricense de Seguro Social, que procura el cobro de los aportes de los profesionales independientes. En la pretendida maniobra de evitar el pago en cabeza de la relación laboral real existente, este recae más temprano que tarde en cabeza del receptor, no pudiendo nadie lucrar de su propio dolo, ni repetir en el pago por medio alguno a su “patrono irregular." Ese misterioso espejismo de “me gano las cargas sociales” dura lo que tarda la Caja Costarricense de Seguro Social en tocar su puerta, valga decir, cada vez en menos tiempo y con alargue hacia atrás hasta por diez años, según norma legal.

Es evidente que todo esto es terreno conocido por el contribuyente con experiencia y los asesores que se han dedicado años a cooperar con sus clientes a preparar sus declaraciones de impuesto sobre la renta, pero hoy debemos reevaluar los mapas de riesgo a la luz de los efectos combinados que genera la tributación con información de múltiples fuentes, en especial aquellas que resultan del contribuyente mismo y de otras instituciones obligadas a entregar a la Administración sus datos. Por la Administración Tributaria fluyen las relaciones comerciales y de servicios de los contribuyentes, a través de los documentos electrónicos de clientes y proveedores, dando lugar a controles cruzados que hacen inviable la aplicación de viejos usos y costumbres.

Hoy la Administración Tributaria tiene poca cosa nueva que esperar en la liquidación de impuesto sobre las utilidades, gracia al flujo periódico mensual del IVA y las retenciones de impuestos en la fuente. En contribuyente tiene poco margen de maniobra final de aterrizaje.

Tanto es así de cerrada la posibilidad del contribuyente de sorprender a la Administración Tributaria que muchos países ya tienen, mediante las Administraciones digitales, remisiones de propuestas de declaración de renta, incluso países que no cuentan aún con factura electrónica.

Una vez los escollos de la tributación digital se superen en nuestro país, así como cuando con el cambio de gobierno haya, eventualmente, una adecuada evaluación de las destrezas, habilidades y resultados de la Administración Tributaria, será poco lo que nos falte para contar con mecanismos de esta naturaleza, que dejan claramente más desconcertado al contribuyente, al percatarse que Tributación sabe inclusive más que él mismo sobre sus actividades y la existencia de bienes y derechos dentro y fuera del país.

Hemos evolucionado a una sociedad digital y cada vez más transparente. Dicha transparencia transmitida y sistematizada por la revolución digital, la minería de datos y el manejo de “big data” hacen que el riesgo de antes, a pesar de las experiencias de los contribuyentes y asesores, sea simplemente incomparable.

Esta conclusión que nos hace aterrizar en la realidad actual. Nuestra conducta pretérita como contribuyentes pueda que haya salido ilesa de muchos períodos ya prescritos, pero, el seguir “durmiendo de ese lado de la cama” nos puede hacer caer en una sorprendente pesadilla y despertar a la realidad de riesgo de la era de la información.