Regulación del Diferencial Cambiario conforme al Ordenamiento Jurídico

El Tribunal Contencioso Administrativo y Civil de Hacienda dictó la sentencia N° 61-2021-VI, del pasado diecisiete de mayo, mediante la cual anuló el Criterio Institucional que emitió la Dirección General de Tributación, bajo el número DG-CI-04-2020, el 22 de diciembre del 2020. Valga recordar que, a través de ese Criterio Institucional, denominado “Sobre el tratamiento fiscal de las ganancias por diferencial cambiario”, la Administración Tributaria quería dar prevalencia a la condición de “realizado” a las ganancias o pérdidas por diferencial cambiario, de forma tal que solo en esa condición tendrían efectos para la declaración del impuesto sobre las utilidades. Posición que transgrede la regulación legal y reglamentaria al respecto.

En primer lugar, téngase en cuenta que el diferencial cambiario es el fenómeno económico de ganancia o pérdida de capital, que se genera cuando los distintos agentes económicos convierten sus operaciones en una divisa extranjera a moneda nacional. Esto se basa en que las distintas monedas no tienen un valor fijo o estático en el tiempo respecto a otras divisas, sino que están sujetas a fluctuaciones continuas; de acuerdo tanto con el libre juego de la oferta y de la demanda, como a las políticas gubernamentales de regulación de la macroeconomía.

En segundo lugar, la forma en que la Administración Tributaria había venido aplicando los efectos del diferencial cambiario produjo múltiples discusiones y no pocos procesos jurisdiccionales. Situación que se creyó superada con las modificaciones introducidas a la Ley del Impuesto sobre la Renta con la promulgación de la Ley de Fortalecimiento de las Finanzas Públicas.

Allí, de manera clara, el nuevo artículo 5 de la primera ley, quedó redactado en forma tal que se deja abierta la posibilidad de que la incidencia de las diferencias cambiarias se produzca, ya sea cuando se reciba el producto o se pague la operación establecida en otra moneda, o bien con vistas a los saldos por estas operaciones al cierre del período fiscal. Igual claridad quedó registrada en los artículos 8 y 12 del Reglamento a la Ley del Impuesto sobre la Renta.

El Criterio Institucional DG-CI-04-2020 desatendió el mandato del legislador, y establecía que el diferencial cambiario solo sería gravable o deducible -según sea el caso- cuando las respectivas rentas fueran efectivamente realizadas. Claramente, el tema de los saldos al cierre del período fiscal quedaba excluido -operaciones devengadas-, con la correspondiente incerteza jurídica que generaba la contraposición entre la ley, el reglamento y la decisión de la Dirección General de Tributación. Incerteza que generó la interposición del proceso contencioso administrativo que derivó en la emisión de la sentencia N° 61-2021-VI que, como se consigna, declaró absolutamente nulo el Criterio Institucional.

El fundamento de la sentencia yace en la consideración que la Administración Tributaria omitió dar la debida consulta pública a su intención de variar el criterio aplicable a las diferencias cambiarias. Esta consulta no es una concesión discrecional de la Dirección General de Tributación cuando emite este tipo de actos administrativos; antes bien, el artículo 174 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios establece una obligación de brindar esa consulta, y consecuentemente, su omisión acarrea la nulidad absoluta del acto que se emita prescindiendo de ella.

Esto no es otra cosa más que asegurar el principio constitucional de participación ciudadana, y quedó claramente establecido en la sentencia que aquí mencionamos, siendo plenamente aplicable a la materia tributaria.

Dado que el Estado no interpuso el correspondiente recurso de casación, la nulidad del Criterio Institucional ha devenido firme. Esto es un tema de suma importancia, por dos motivos: El primero es que las declaraciones de los obligados tributarios deberán hacerse, en lo que toca al diferencial cambiario, bajo las reglas de la Ley y el Reglamento, en las disposiciones aquí destacadas.

En segundo lugar, por lógica jurídica y por aplicación de los principios de justicia y razonabilidad, todos aquellos actos emitidos por la Dirección General de Tributación, en los que haya sustentado la actuación en las prescripciones del Criterio Institucional DG-CI-04-2020, se deben tener por inaplicables e ineficaces, en virtud de una nulidad sobreviniente ante el pronunciamiento del Tribunal Contencioso Administrativo y Civil de Hacienda. Acción está última que, es de esperar, deberá ser adoptada de manera célere y de oficio por la Administración Tributaria, precisamente para erradicar la incerteza jurídica que ella misma generó.