Los indicios de fraude fiscal y la seguridad jurídica

Mario Hidalgo Matlock

Socio de Impuesto y Legal

Grant Thornton Costa Rica

La prescripción la entendemos, en su acepción primaria, como un medio de adquirir bienes -positiva- o de liberarse de obligaciones -negativa- mediante el transcurso del tiempo y bajo las condiciones establecidas al efecto por la ley.

Este concepto va de la mano con la garantía que representa la organización del Estado en orden al mantenimiento del derecho y a la consiguiente protección del individuo, tanto nacional como extranjero, conocida como la seguridad jurídica. Todo el desarrollo del tributo a través de las fases de liquidación y recaudación se orienta a la identificación, primero, y a la efectividad, después, de las denominadas prestaciones tributarias, de contenido esencialmente económico.

Por ende, si se admite por el ordenamiento la prescripción de estas últimas, pierden su sentido aquellos procedimientos, que se verán fallidos por una modalidad de terminación de la obligación tributaria que no les es propia, pero que se les impone por pérdida de su objeto y finalidad.

Actualmente, nuestro Código de Normas y Procedimientos Tributarios contempla el instituto de la prescripción en los artículos 51, 52, 53, 54, 55 y 56, instituto que también se menciona en el numeral 43 del citado cuerpo normativo. También precisa el Código de cita, en el artículo 35 que, dentro de los medios de extinción de la obligación tributaria se encuentra la prescripción.

Con sustento en las normas enunciadas, la acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación prescribe a los cuatro años e igual término rige para exigir el pago del tributo y sus intereses.

Adicionalmente, el término antes indicado se extiende a diez años para los contribuyentes o responsables no registrados ante la Administración Tributaria -contribuyentes ocultos-, o a los que estén registrados, pero hayan presentado declaraciones calificadas como fraudulentas, o no hayan presentado las declaraciones juradas -contribuyentes omisos-.

En el primero caso -contribuyentes ocultos-, y en el último caso -contribuyentes omisos- el plazo de prescripción se extiende a un plazo de diez años ya sea por la omisión del contribuyente de registrarse o bien de declarar, supuestos ambos que son situaciones que pueden ser objetivamente constatadas, y en el segundo caso establecido por la norma, también se extiende para los contribuyentes registrados que hayan presentado declaraciones calificadas como fraudulentas.

Es decir, previamente calificadas como tales. En el proyecto de reforma fiscal recientemente presentado por el Gobierno de la República, concretamente el referido al “Fortalecimiento Tributario” se proponen una serie de cambios importantes al instituto de la prescripción como lo conocemos hoy.

Dicho de otro modo, el ajuste de las normas que regulan la prescripción, figura de trascendental importancia para la determinación de la obligación tributaria y para la seguridad jurídica de todas las partes.

De esta forma, se propone la reforma de la norma que determina el plazo de prescripción a observar cuando la Administración estime que el contribuyente ha cometido el delito de fraude a la Hacienda Pública.

Con sustento en el planteamiento anterior, se propone una nueva redacción para el artículo 51 de citado Código, el cual sugiere lo siguiente: “…La acción de la Administración Tributaria para determinar la obligación tributaria con sus accesorios prescribe a los cuatro años. Igual término rige para que la Administración exija el pago del tributo y sus intereses…” Hasta aquí todo igual. “…El término antes indicado se extiende a diez años para los contribuyentes o responsables no registrados ante la Administración Tributaria, o a los que, estando registrados, hayan presentado declaraciones de las que se desprendan indicios de la comisión del delito de fraude a la Hacienda Pública tipificado en este Código, o no hayan presentado las declaraciones juradas.”

En conclusión, se propone cambiar la construcción de la norma pasando de “…los contribuyentes que estén registrados, pero hayan presentado declaraciones calificadas como fraudulentas…” a los contribuyentes que “…estando registrados, hayan presentado declaraciones de las que se desprendan indicios de la comisión del delito de fraude a la Hacienda Pública tipificado en este Código…”.

Del simple cotejo de ambas redacciones, se concluye, que con arreglo a la nueva formula propuesta, el plazo de prescripción podría extenderse de cuatro a diez años cuando se presenten declaraciones que, a juicio de la Administración, se desprendan indicios de la comisión del delito de fraude.

Tal propuesta nos obliga ha preguntarnos si el plazo de prescripción legalmente establecido puede modificarse en atención a la apreciación subjetiva de indicios -no se dice cuales- que permitan intuir un delito de fraude. No resulta fácil definir el contenido de la seguridad jurídica.

Por una parte, parece que abarca todos los demás principios. Así, entendemos que hay seguridad jurídica si se respetan los principios de legalidad, de jerarquía de las normas, de igualdad ante la ley, de irretroactividad de las normas, así como cuando se prohíbe la arbitrariedad o la indefensión. Por otra parte, se intuye que no hay seguridad jurídica en determinadas situaciones en las que, precisamente, aparecen lesionados algunos de esos principios constitucionales.

Todo ello más que conducir a delimitaciones positivas y negativas parece llevar a la negación del principio de seguridad jurídica en su individualidad. De nada sirve la seguridad jurídica enunciada si una ley formalmente aprobada es inicua.

En tal sentido no se debe olvidar que la ley es la orientación racional hacia el bien común promulgada solemnemente por quien tiene autoridad para ello. Este planteamiento, pone de manifiesto otro límite en lo que se conoce como la desviación de poder, es decir, en el empleo indebido de una potestad jurídicamente reconocida, ya sea por exceso, ya sea por incompatibilidad.

En conclusión, de poco vale la existencia de una norma claramente expresada, formalmente promulgada, aplicada en sus más estrictos términos y garantizada judicialmente en su cumplimiento, si la norma es injusta o si permite un ejercicio abusivo o desviado en el cual se deteriore o afecten los derechos de las personas. Entendemos, en casos similares al que nos ocupa, que el amparo judicial, es la máxima garantía del principio de seguridad jurídica.