Los cambios tributarios sobre las sociedades mercantiles inactivas y el principio de confianza legítima

Las sociedades mercantiles fueron concebidas como los vehículos jurídicos para hacer negocios. Fueron creadas para limitar la responsabilidad patrimonial de los socios, de la responsabilidad patrimonial de la sociedad. Con esa separación, las sociedades mercantiles han sido fundamentales para la creación de riqueza.

En Costa Rica, las sociedades mercantiles también se han utilizado para organizar patrimonios personales y familiares. En el pasado, servían para evitar el impuesto de traspaso de bienes inmuebles, así como para heredar bienes mediante la cesión y endoso de acciones. También son útiles para limitar la responsabilidad de bienes generadores de contingencias. Además, las sociedades mercantiles proveen confidencialidad respecto del propietario último de bienes.

Estas consideraciones llevaron a que en Costa Rica surgiera una categoría sui géneris de sociedades mercantiles, las inactivas. Se trata de sociedades mercantiles simplemente creadas a nivel jurídico, pero que no desarrollan actividad económica pero usualmente son tenedoras de bienes. Esos bienes usualmente fueron traspasados a las sociedades por los socios, por aporte o donación o bien, ya eran propiedad de la sociedad cuando los socios adquirieron sus acciones.

Por mucho tiempo las sociedades inactivas no generaron interés alguno para las autoridades tributarias. Al no ser generadoras de ingresos, por no desplegar actividades económicas, no tenían relevancia tributaria, per se. Por eso, por muchos años esa categoría sui géneris nunca había sido regulada por la Ley del Impuesto sobre la Renta.

Pero las autoridades siempre estuvieron conscientes que las sociedades inactivas han sido también un vehículo, en algunos casos, para ocultar incrementos patrimoniales no justificados. Se utilizan para inscribir bienes adquiridos con ingresos que han evadido el impuesto sobre la renta.

Mientras estuvieron protegidos con confidencialidad, los registros de accionistas de todas las sociedades y no estando las sociedades inactivas sujetas a la jurisdicción de la Administración Tributaria, era muy difícil para las autoridades tributarias ligar los patrimonios no justificados con su dueño último. Pero dos cambios recientes han cambiado la situación.

En primer término, el Registro de Transparencia de Beneficiarios Finales ha suministrado a la Administración Tributaria, el nombre de todos beneficiarios personas físicas de todas las sociedades del país. Con un cruce de datos de las sociedades dueñas de bienes inmuebles y muebles inscritos, la DGT sabe quién es el dueño último de esos activos y si esas personas son o no contribuyentes.

El segundo cambio fue la inclusión de las sociedades inactivas, dentro de la categoría de contribuyentes del impuesto sobre la renta, en la última reforma tributaria, que empezó a regir a partir de julio de 2019. Así, las sociedades inactivas entraron bajo la competencia de la Dirección General de Tributación (DGT).

La DGT aún no ha publicado la declaración anual que deberán presentar las sociedades inactivas. Al principio dijo que tenían que presentar una declaración especial cuyo contenido nunca publicó, luego dijo que tenían que presentar la declaración estándar el impuesto a las utilidades y finalmente anunció que establecería una declaración específica, cuyos detalles aún se desconocen. Por lo tanto, aún no se sabe qué datos deberán presentar las sociedades inactivas.

El anuncio de que las sociedades inactivas debían declarar el valor de su patrimonio, que aún no se sabe cómo se concretará, hace surgir otras interrogantes. ¿Cómo pueden reconstruirse valores de bienes que fueron adquiridos hace muchos años? ¿Cuál podría ser el respaldo documental?

Aquí es donde debe operar el principio de confianza legítima, como límite a la discrecionalidad de la Administración Tributaria. Como ha dicho nuestra Sala Constitucional, “el principio de confianza legítima descansa sobre la base de que el ciudadano asume un comportamiento confiando en que actúa de manera correcta, toda vez que la conducta constante, estable y a lo largo del tiempo de la Administración le genera razonablemente tal expectativa; dicho de otra forma, la Administración ha emitido signos externos que han venido a orientar al ciudadano hacia una cierta conducta y le han hecho confiar de buena fe en que tal situación persistirá.” No significa que las situaciones existentes se mantendrán invariables, sino que las autoridades apreciarán las circunstancias prevalecientes previamente para imponer las nuevas regulaciones.

El principio de confianza legítima demanda que las autoridades anuncien las nuevas regulaciones con suficiente antelación, contemplando medidas transitorias para que los particulares puedan ajustar su conducta en proporción al interés público que las regulaciones persiguen. Así, la reforma a la Ley del Impuesto sobre la Renta, incorporando a las sociedades inactivas dentro de la categoría de contribuyentes, debe contribuir a la confianza que tienen los ciudadanos, de que la Administración Tributaria debe imponer obligaciones razonables que puedan ser cumplidas por todos.