La incertidumbre costarricense de las asimetrías híbridas tributarias

Alonso Erak

Director de Fiscalidad Internacional

Grant Thornton

El panorama tributario mundial ha sufrido enormes transformaciones en los últimos tiempos. Hace poco más de 5 años la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) publicaba las primeras versiones de las acciones para prevenir a la erosión de las bases imponibles y el traslado de beneficios (BEPS), con el fin de corregir ciertos excesos que las empresas transnacionales estaban cometiendo con sus planificaciones fiscales.

En alguna medida, estos excesos eran derivados de tratamientos fiscalmente agresivos, pero muchos de ellos también eran resultado de normativas tributarias no actualizadas tanto internacional, como localmente. Dentro de las acciones mencionadas podemos encontrar la número 2, enfocada en neutralizar los efectos fiscales de las asimetrías híbridas, tema que hoy comienza a generar incertidumbre en Costa Rica, por lo que parece ser un análisis local incompleto.

¿En qué consisten las asimetrías híbridas?

Conforme la acción BEPS 2, una asimetría híbrida es un cambio en la naturaleza de una transacción o una entidad, ocasionada por la forma en que la normativa tributaria local de los países involucrados considera a dicha transacción o entidad. Estos cambios de naturaleza pueden generan un beneficio fiscal por su condición híbrida, que precisamente es lo que busca contrarrestar la acción BEPS mencionada.

Veamos el ejemplo más común de una asimetría híbrida, existe un contrato de financiamiento entre una subsidiaria y su casa matriz, ambas localizadas en países diferentes. Para los efectos de las normas fiscales locales de la subsidiaria, el contrato se entiende como un financiamiento y por tanto existe un gasto por intereses que pretende deducir, mientras que las normas fiscales locales de la casa matriz consideran dicho contrato como una aportación de capital que regresa a la matriz a su valor actualizado y, por tanto, no se considera ingreso gravable.

Claramente existe un beneficio fiscal para el grupo económico en dicha transacción, el cual se genera exclusivamente por su cambio de naturaleza, ósea por su condición de híbrido, y no por ninguna otra razón.

Otro ejemplo típico, corresponde a la forma en que las normativas fiscales locales de cada país consideran a una entidad, ya sea por sus reglas de establecimiento permanente o de consolidación fiscal, de forma que para un país la entidad sí existe, mientras que para otro país no.

¿Qué ocurre en Costa Rica?

Como parte de las reformas introducidas en la Ley de fortalecimiento a las finanzas públicas, y en línea con la ruta de incorporación de Costa Rica a la OCDE, se incorporaron los conceptos de asimetrías híbridas en la Ley del Impuesto sobre la renta y su reglamento. Sin embargo, oficios recientes la Dirección General de Tributación, evidencian un análisis que, en principio, parece impreciso y que podría traer grandes complicaciones para los contribuyentes con partes vinculadas en el exterior.

El reglamento a la mencionada Ley, indica que no serán deducibles los gastos relacionados con asimetrías híbridas, siempre que las mismas posean “una divergencia en la clasificación o el tratamiento tributario de una entidad, cuando la empresa vinculada no es contribuyente del impuesto sobre las utilidades o su equivalente en la otra jurisdicción involucrada, o bien la renta correspondiente sea exenta o no sujeta en la jurisdicción del exterior.”

Recordando lo que menciona la acción BEPS de la OCDE, la divergencia en la clasificación (naturaleza) parece ir en el correcto sentido, sin embargo, la última frase de este párrafo referente a la renta exenta o no sujeta, genera en dichos oficios, la interpretación que indistintamente de si estamos o no frente a un cambio de naturaleza (y por tanto una asimetría híbrida), si el gasto que pretende deducir un contribuyente, no fue ingreso gravable de la contraparte, el mismo debe ser considerado como no deducible en Costa Rica.

Existen múltiples motivos por los cuales un país puede considerar una renta como no sujeta o exenta, siendo el motivo principal la aplicación del principio de territorialidad o el otorgamiento de regímenes especiales como el caso de las Zonas Francas.

La misma acción BEPS de la OCDE especifica que las reglas de asimetrías híbridas no son aplicables a estos casos, ya que no existe un cambio de naturaleza ni en una transacción ni en una empresa, sino que solamente existe la decisión soberana de un país de no gravar una renta. Siendo así, y regresando a uno de nuestros ejemplos, si ambos países ven el contrato de financiamiento exactamente igual, generando gastos por intereses en un país e ingresos por intereses en otro, las reglas de asimetrías híbridas no aplicarían, ya que no existe un cambio de naturaleza, indistintamente si el país del ingreso considera dichas rentas como gravables o no.

Al momento de aplicar las restricciones de deducción resultantes de una asimetría híbrida, debe existir un análisis más pormenorizado de la normativa costarricense. Debemos estar claros que dichas restricciones solamente pueden ser aplicadas, si existe primero un cambio de naturaleza y que dicho cambio (por su condición híbrida) produce un beneficio fiscal y no solo un análisis simplista de si dicha renta es gravada o no en la contraparte.

De no ser así, podemos llegar al absurdo de ser un país que no permite que sus contribuyentes deduzcan gastos por financiamientos, gastos por servicios brindados por empresas en regímenes especiales como las Zonas Francas, gastos por derechos de uso de marca o franquiciamiento, entre otros, generando así no solo una injusticia tributaria, sino un desincentivo importante para la atracción de inversión extranjera y creación de empresas locales.