La evasión y elusión en la obligación tributaria: Una endeble línea interpretativa

Dr. Juan Diego Sánchez Sánchez, Ph.D

Asesor empresarial, abogado, profesor e investigador

El concepto de la obligación tributaria encuentra su fundamento básico en la misma norma jurídica, la cual establece y define el hecho generador en el cual el sujeto pasivo debe incurrir en aras de configurar la obligatoriedad del cumplimiento del pago de un impuesto específico, señalándose a la vez, con base en el mismo fundamento normativo, los montos, los trámites y las eventuales deducciones que el administrado puede utilizar en aras de disminuir la carga impositiva soportada.

Para estos efectos, debe entenderse el hecho generador como aquella situación de hecho y de derecho en la cual una persona física o jurídica debe incurrir para configurarse como deudor tributario para con el Estado. Aspecto que debe estar claramente definido en la norma legal, y en respeto al principio de reserva de ley aplicable a la materia tributaria, además debe darse un cometimiento evidente y material por parte del sujeto pasivo, de forma que pueda evidenciarse la asignación directa de la condición de obligado sobre el impuesto específico para el hecho generador acecido.

En este orden de ideas, la definición normativa de las obligaciones tributarias, no solamente debe responder a un criterio técnico y de definición precisa en el cometimiento de una determinada situación, sino que también están sujetas a la utilización de diferentes medios que permitan la disminución de la base imponible, entiéndase el monto sobre el cual se calcula la obligación, y que deben ser claramente diligenciados en el cuerpo normativo que crea el tributo. Entran acá en juego los conceptos de las deducciones, las exoneraciones y las exenciones, temas que, y dependiendo de la forma en que sean analizados y aplicados, pueden prestarse para una mala interpretación tributaria, e incluso con efectos contrarios a la legalidad misma.

Es de interés señalar que las deducciones tributarias hacen mención a aquellos gastos, pagos, erogaciones, u otros rubros de naturaleza dineraria, o al menos transformables a un valor pecuniario, que permitan reducir la base imponible sobre la que se calcula el pago del impuesto en particular, o el monto impositivo mismo. Por otra parte, se tienen los conceptos de exoneración y exención antes indicados, señalando que el primero deja completamente fuera del alcance impositivo tributario una determinada situación, mientras que el segundo, a pesar de observarse un acontecimiento que parece estar gravado, y a la luz de ciertos supuestos, este queda eximido de la cancelación del eventual tributo que pudiese asociarse a su acaecimiento.

Ahora bien, aunque en principio las reglas para aplicar alguno de estos elementos que permiten la disminución de la carga impositiva para el obligado tributario parecen ser claras, su uso e interpretación no suelen presentar toda la diligencia y precisión que sobre ellas busca la misma norma, ocasionado así problemas de corte práctico. Esta situación deriva en dos aspectos de relevancia en la gestión tributaria, entiéndase la evasión y la elusión tributarias o fiscales, temas que aunque erróneamente suelen entenderse bajo una misma línea epistemológica, tienen connotaciones muy diferentes en su concepción técnica.

Con base en lo anterior, puede indicarse que la evasión fiscal hace mención al uso de técnicas de gestión fiscal que tengan como fin la comisión de un ilícito tributario, el cual puede tener como objetivo ulterior el no pago de un determinado impuesto, o bien, la determinación de un monto dinerario de cancelación menor al que realmente deba cancelarse. Puede observarse que para la operativización de la evasión debe existir la intencionalidad univoca y no anfibológica hacia el cometimiento del hecho dañoso para con la obligación tributaria, es decir, parece ser necesaria la existencia del dolo por parte del sujeto administrado en referencia hacia la inducción al error de la Administración Tributaria, o bien, a la presentación de información y pagos falaces en si mismos.

Por otra parte, y en referencia al concepto de la elusión fiscal, esta hace mención al uso de técnicas jurídica y financieramente permitidas, establecidas en la misma normativa tributaria como escudos fiscales, o bien, como elementos propios del uso correcto de las deducciones, exoneraciones o exenciones tributarias, que permitan ejecutar y aplicar una reducción, ya sea en la base imponible de la obligación del sujeto pasivo, o bien, en el pago del tributo en particular. Puede observarse también la existencia de una intencionalidad dada para el pago menor, o incluso, la eliminación de la obligación en general, no obstante, la diferencia fundamental radica en el sustento mismo de la veracidad y legalidad de las técnicas de gestión tributaria, así como en el uso de herramientas permitidas en la misma norma, sin intención de engaño alguno.

En este punto podría establecerse una relación relativamente válida, la cual señala que la evasión fiscal se basa en el uso de técnicas administrativas y financieras ilegales, es decir, contrarias al ordenamiento jurídico, mientras que la elusión es aplicable al recurrir a gestiones de corte tributario sustentadas en herramientas de gestión permitidas por la norma tributaria. Esta relación, aunque tiene cierta veracidad, pierde su potencia aplicativa al analizarse la dicotomía fundamental diferenciadora entre ambos conceptos, pues más allá del uso de una técnica legal propiamente, la existencia de la evasión o elusión es basada en la intencionalidad última del hecho, es decir, podría estarse ante una situación en la cual se utiliza una técnica jurídicamente válida, pero su intención es la comisión de un ilícito tributario, particularidad que pudiese incluso derivar en el denominado fraude de ley.

Tal cual puede desprenderse de lo antes indicado, la línea divisoria y definitoria de una determinada situación tributaria señalada como evasiva o elusiva, depende en gran medida de la interpretación que el gestor tributario realice, claro está, sin perjuicio de los evidentes casos de corrupción en materia de impuestos que muestran una univoca intencionalidad hacia la evasión fiscal. En estos asuntos extremos de corte ilegal, pueden observarse temas como la simulación intencionada de gastos no generados, la no presentación dolosa de ingresos en aras de no aumentar la base impositiva, la generación de contratos falsos entre partes para incrementar deducciones inexistentes, entre otros.

Aunque pueden detallarse casos muy específicos de evasión tributaria, el problema práctico radica en la existencia de situaciones donde la línea divisoria entre el uso de una técnica válida de gestión de impuestos y una práctica ilegal es un muy delgada, escenarios en los que la potestad interpretativa de la Administración Tributaria debe decidir. En muchos casos, aunque no necesariamente se trate de un accionar irregular, pudiese ser interpretado de esta forma, esto en particular atención a un criterio de oportunidad, o incluso, amparado en el principio solve et repete que faculta al sujeto activo tributario a cobrar una obligación aún bajo reclamo del deudor.

Un típico ejemplo de la endeble línea interpretativa en materia de evasión y elusión tributaria suele darse en la existencia de contratos de servicios entre empresas relacionadas, que aunque, efectivamente respondan a la prestación de una diligencia profesional, pudiesen ser interpretados como ilusorios, o bien, en situaciones tales como la existencia de una sociedad holding que reciba dividendos de otras, así como aspectos ligados a pago de dietas, gastos de representación, entre otros.

Aunque estos temas no parecen demostrar una intencionalidad evidente hacia el cometimiento de un ilícito, pueden prestarse para confusión, por lo que se señala la importancia del correcto asesoramiento en materia tributaria, así como a la gestión transparente y ética de las obligaciones.